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| 這是個稅收漏洞嗎？—總分機構(gòu)間轉(zhuǎn)移固定資產(chǎn)的涉稅探討 |
| 發(fā)布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數(shù)：772 |
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| 曾經(jīng)我受中國稅網(wǎng)的稿約寫過一篇文章：總分機構(gòu)間移送固定資產(chǎn)需要繳納增值稅嗎？“從 2009年1月1日起，新頒布的《中華人民共和國增值稅暫行條例》、《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》、《中華人民共和國消費稅暫行條例》開始實施。這些條例實施后，流轉(zhuǎn)稅的政策發(fā)生了較大的變化。不少新的問題也被提了出來。近期有納稅人提出了這樣一個問題：在新的增值稅條例下，如果在總分機構(gòu)間轉(zhuǎn)移固定資產(chǎn)，是否需要開票繳納增值稅（總分機構(gòu)處于不同城市）？我的觀點是：總分機構(gòu)間轉(zhuǎn)移固定資產(chǎn)，不需要繳納增值稅。”。。。。。。今天在培訓(xùn)中，有學(xué)員提出，那如果這樣，我們不是可以利用總分機構(gòu)固定資產(chǎn)的移送來轉(zhuǎn)移增值稅嗎？（即由總機構(gòu)買來固定資產(chǎn)抵扣進項稅，再移送給分支機構(gòu)實際使用（或者反過來），從而調(diào)節(jié)總分支機構(gòu)間的增值稅稅負嗎？。。。。。。）原文：總分機構(gòu)間移送固定資產(chǎn)需要繳納增值稅？ 從2009年1月1日起，新頒布的《中華人民共和國增值稅暫行條例》、《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》、《中華人民共和國消費稅暫行條例》開始實施。這些條例實施后，流轉(zhuǎn)稅的政策發(fā)生了較大的變化。不少新的問題也被提了出來。近期有納稅人提出了這樣一個問題：在新的增值稅條例下，如果在總分機構(gòu)間轉(zhuǎn)移固定資產(chǎn)，是否需要開票繳納增值稅（總分機構(gòu)處于不同城市）？我的觀點是：總分機構(gòu)間轉(zhuǎn)移固定資產(chǎn)，不需要繳納增值稅。《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第四條：單位或者個體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：（一）將貨物交付其他單位或者個人代銷；（二）銷售代銷貨物；（三）設(shè)有兩個以上機構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構(gòu)移送其他機構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；另外，《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所屬機構(gòu)間移送貨物征收增值稅問題的通知》（國稅發(fā)[1998]137號）：《 中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》 第四條視同銷售貨物行為的第（三）項所稱的用于銷售，是指受貨機構(gòu)發(fā)生以下情形之一的經(jīng)營行為：一>、向購貨方開具發(fā)票；二>、向購貨方收取貨款。受貨機構(gòu)的貨物移送行為有上述兩項情形之一的，應(yīng)當(dāng)向所在地稅務(wù)機關(guān)繳納增值稅；未發(fā)生上述兩項情形的，則應(yīng)由總機構(gòu)統(tǒng)一繳納增值稅。第一：根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（舊）第十九條規(guī)定：條例第十條所稱固定資產(chǎn)是指：（一）使用期限超過一年的機器、機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具；（二）單位價值在2000元以上，并且使用年限超過兩年的不屬于生產(chǎn)經(jīng)營主要設(shè)備的物品。新《細則》第二十一條：條例第十條第（一）項所稱購進貨物，不包括既用于增值稅應(yīng)稅項目（不含免征增值稅項目）也用于非增值稅應(yīng)稅項目、免征增值稅（以下簡稱免稅）項目、集體福利或者個人消費的固定資產(chǎn)。前款所稱固定資產(chǎn)，是指使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等。從上述問題，可以很直觀地看出總分支機構(gòu)間轉(zhuǎn)移的固定資產(chǎn)顯然不同于“用于銷售的貨物”的概念，而是以使用為目的的“固定資產(chǎn)”。另外，從增值稅的法條制定原則來看，“貨物”與“固定資產(chǎn)”的稅務(wù)處理始終存在著差異。所以不應(yīng)比照前述文件，馬上斷定就應(yīng)繳納增值稅。第二：問題中提到的“轉(zhuǎn)移”固定資產(chǎn)應(yīng)區(qū)分幾種情況處理：1.如果這種“轉(zhuǎn)移”的固定資產(chǎn)是為了銷售，那么無可厚非這時的“固定資產(chǎn)”就應(yīng)視同前述的“貨物”，當(dāng)然是應(yīng)當(dāng)繳納流轉(zhuǎn)稅。如果該項固定資產(chǎn)為不動產(chǎn)，那么總公司在“轉(zhuǎn)移”時應(yīng)確認收入，應(yīng)開票計提營業(yè)稅。如果該項固定資產(chǎn)為機械設(shè)備，那么就應(yīng)視具體情況而定了。根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全國實施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》財稅[2008]170號第四款規(guī)定：自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)（以下簡稱已使用過的固定資產(chǎn)），應(yīng)區(qū)分不同情形征收增值稅：（一）銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅；（二）2008年12月31日以前未納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進或者自制的固定資產(chǎn)，按照4%征收率減半征收增值稅；（三）2008年12月31日以前已納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人，銷售自己使用過的在本地區(qū)擴大增值稅抵扣范圍試點以前購進或者自制的固定資產(chǎn)，按照4%征收率減半征收增值稅；銷售自己使用過的在本地區(qū)擴大增值稅抵扣范圍試點以后購進或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。本通知所稱已使用過的固定資產(chǎn)，是指納稅人根據(jù)財務(wù)會計制度已經(jīng)計提折舊的固定資產(chǎn)。不過這種情況較少見，總公司也沒有必要轉(zhuǎn)個大圈子把固定資產(chǎn)銷售出去。另外，需要提醒的是，如果總公司“轉(zhuǎn)移”的該項固定資產(chǎn)是為分公司專門購買的，就是說總公司從未使用過，那么總公司就應(yīng)直接按照適用稅率征收增值稅了。2.如果這種“轉(zhuǎn)移”固定資產(chǎn)是一種轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)的行為，那么根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)不征收增值稅問題的批復(fù)》(國稅函[2002]420號)規(guī)定：根據(jù)《增值稅暫行條例》及其實施細則的規(guī)定，增值稅的征收范圍為銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進口貨物。轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動力的行為。因此，轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)涉及的應(yīng)稅貨物的轉(zhuǎn)讓，不屬于增值稅的征稅范圍，不征收增值稅。另外《國家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)不征營業(yè)稅問題的批復(fù)》(國稅函[2002]165號)規(guī)定，根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例》及其實施細則的規(guī)定，營業(yè)稅的征收范圍為有償提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的行為。轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動力的行為，其轉(zhuǎn)讓價格不僅僅是由資產(chǎn)價值決定的，與企業(yè)銷售不動產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的行為完全不同。因此，轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)的行為不屬于營業(yè)稅征收范圍，不應(yīng)征收營業(yè)稅。3.如果這種“轉(zhuǎn)移”固定資產(chǎn)是一種“借用”行為，那么固定資產(chǎn)還可以在總公司的帳上，只需要分公司承擔(dān)這部分固定資產(chǎn)的折舊費就可以了，更談不上增值稅。例：昊天公司為我國一內(nèi)資機械制造企業(yè)，在外省市設(shè)了一個分公司A(非獨立法人)。后總公司將一條生產(chǎn)線轉(zhuǎn)給分公司使用,該生產(chǎn)線原值為300萬元。假設(shè)總公司在將該設(shè)備調(diào)撥給A分公司時，約定好由分公司第年支付給總公司30萬元，做為總公司購入這項固定資產(chǎn)的折舊補償（假設(shè)該固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限為10年，不考慮殘值）?？偣久磕暝谑盏?0萬元折舊費時是否應(yīng)做收入，分公司是否可列支這部分費用呢？《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第四十九規(guī)定：企業(yè)之間支付的管理費、企業(yè)內(nèi)部營業(yè)機構(gòu)之間支付的租金和特許權(quán)使用費，以及非銀行企業(yè)內(nèi)營業(yè)機構(gòu)之間支付的利息，不得扣除。另根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例釋義》中明確：企業(yè)內(nèi)部營業(yè)機構(gòu)屬于企業(yè)的組成部分，不是一個對外獨立的實體，根據(jù)企業(yè)所得稅法匯總納稅的規(guī)定，它不是一個獨立的納稅人，而應(yīng)由企業(yè)總機構(gòu)統(tǒng)一代表企業(yè)來進行匯總納稅。實踐中，企業(yè)出于管理和生產(chǎn)經(jīng)營等因素的需要，可能采取相對獨立的內(nèi)部營業(yè)機構(gòu)管理，內(nèi)部營業(yè)機構(gòu)在企業(yè)內(nèi)部具有相對獨立的資產(chǎn)、經(jīng)營范圍等，這就可能使這些內(nèi)部營業(yè)機構(gòu)之間可能發(fā)生類似于獨立企業(yè)之間進行的所謂融通資金、調(diào)劑資產(chǎn)和提供經(jīng)營管理等服務(wù)，但是企業(yè)內(nèi)部營業(yè)機構(gòu)之間進行的這類業(yè)務(wù)活動，屬于內(nèi)部業(yè)務(wù)活動，雖然在不同內(nèi)部營業(yè)機構(gòu)之間，可能也有某種賬面記錄，也區(qū)分不同內(nèi)部營業(yè)機構(gòu)之間的收入、支出等等，但是在繳納企業(yè)所得稅時，由于它們不是獨立的納稅人，需由企業(yè)匯總納稅，所以對于這些內(nèi)部業(yè)務(wù)往來所產(chǎn)生的費用，均不計入收入和作為費用扣除。所以，在這種情況下總公司每年應(yīng)在自己的賬務(wù)上正常計提這項固定資產(chǎn)的折舊，收到10萬元時，掛上與A分公司的往來，A分公司也只要掛上往來，支付款項給總公司。年底總公司對分公司進行利潤考核時，把這部分折舊讓分公司承擔(dān)了就可以了。 |
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